Régime de TVA sur marge : le Conseil d’Etat prend une décision gênante

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Bertrand Jeannin, avocat associé et Bérenger Richard, avocat, Taj, société d’avocats, membre de Deloitte Touche Tohmatsu, nous ont fait parvenir une chronique à propos d'une décision du 7 décembre dernier rendu par le Conseil d’Etat (n° 371403) qui "peut laisser perplexe les opérateurs de voyages".

 
 
 "La société britannique Holiday Autos exploite un site internet permettant à ses utilisateurs de comparer – par ville – les disponibilités et tarifs proposés par les principales sociétés de location de véhicules qui y sont représentées, de bénéficier d’appréciations et d’informations pratiques sur ces différents loueurs, d’un service de conseil téléphonique et, in fine, de réserver l’un des véhicules disponibles. 
  La société britannique, qui s’entremet en son nom propre entre les sociétés de location de véhicules et ses clients lorsque ceux-ci réservent, a sollicité le remboursement de la TVA française qui lui a été facturée par les sociétés de location pour la mise à disposition de véhicules en France. L’administration a rejeté cette demande de remboursement.  Le Conseil d’état décide que l’activité d’Holiday Autos est soumise au régime spécifique de TVA sur marge des agents de voyages. Ce faisant le juge conclut au rejet des demandes de remboursement de TVA formulées par la société.
 
L’objet de notre commentaire n’est pas d’apprécier la position TVA prise par Holiday Autos dans cette affaire. Ce qui nous intéresse réside davantage dans le raisonnement suivi par leConseil d’Etat. 
  
La question qui se pose en la matière est la suivante : pour être dans le régime de TVA sur marge l’opérateur doit revendre en son nom propre un "voyage". La vision traditionnelle des juges, notamment le juge européen, est que le voyage se définit comme un ensemble de services parmi lesquels doit figurer, au minimum, une composante transport ou hébergement. 
 
Autrement dit, on restait sur l’idée relativement simple que le transport ou l’hébergement sont les prestations fondamentales d’un voyage au sens de la TVA. A l’inverse, un ensemble de services n’incluant ni transport ni hébergement ne devrait pas en principe être soumis au régime de TVA sur marge, tout comme une prestation isolée qui devrait rester soumise au régime de TVA qui lui est propre. 
 
Pour s’affranchir de cette conception traditionnelle, le Conseil d’Etat recourt à la notion de "prestation généralement attachée à la réalisation d’un voyage" , aux contours biens incertains car jamais utilisée ni définie jusqu’alors. Le juge affirme en outre que la fourniture d’informations génériques sur les loueurs de véhicules, et le cas échéant d’assistance téléphonique fournies par un call center dont les coordonnées sont sur le site internet, permet de considérer que nous ne sommes pas face à une prestation isolée de revente de location de véhicules, mais à un ensemble de services constituant un "voyage" au sens du régime de TVA sur la marge. En l’occurrence le package comprend une unique prestation tierce – la location de véhicule – et un service de conseil et d’assistance autour du choix du prestataire, rendu directement par l’opérateur. 
 
Le raisonnement du Conseil d’Etat est critiquable à plusieurs égards: (i) il fait application du régime de TVA sur marge à des produits qui n’incluent ni transport, ni hébergement, (ii) il a une conception extensive du voyage packagé en considérant que les appréciations qualitatives des prestataires sur le site web, ainsi que l’éventuelle assistance téléphonique, sont un élément du package, (iii) il étend exagérément le champ d’application du régime de marge des agents de voyages aux reventes de prestations de services généralement attachées à la réalisation d’un voyage , concept défini nulle part à ce jour à notre connaissance. 
 Dans la pratique, les opérateurs français qui revendent par exemple des locations de moyens de transport dans l’Union Européenne en leur nom propre et sans transport ou hébergement, sur un site internet portant des appréciations qualitatives sur les prestataires, peuvent donc se retrouver taxables à la TVA française sur la marge réalisée sur l’ensemble de ces reventes. Ces mêmes opérateurs peuvent-ils aussi se voir taxer sur les reventes hors package de places de spectacle, de tickets d’entrées dans des parcs de loisirs ou zoos, etc., dans toute l’UE ? Dans une telle vision, où donc commence et s’arrête la notion de voyage au sens de la TVA ? Comment déterminer le niveau de substance des services de conseil et d’assistance à même de faire basculer la refacturation d’un service isolé vers le régime de marge ? L’existence de tels services doit-elle désormais être présumée dans tous les cas dès lors que l’opérateur agit, de près ou de loin, dans le secteur du voyage ? 
 
Nombre de questions nouvelles qui remettent en cause les acquis en matière de régime de marge, et sont susceptibles de créer un climat d’insécurité juridique… Les opérateurs peuvent cependant trouver des motifs pour se rassurer. L’administration fiscale française indique elle-même dans sa documentation que "le régime de marge bénéficiaire s’applique à la vente d’une prestation de voyages lorsque celle-ci comprend au moins le transport et/ou l’hébergement" . Cette doctrine reste opposable à l’administration par principe, le Conseil d’Etat l’ayant écarté en l’espèce par un biais procédural. 
 
Par ailleurs, les opérateurs en recherche de sécurité fiscale peuvent toujours envisager de se placer sous le régime de l’intermédiation transparente pour s’éviter les incertitudes liées au régime de la TVA sur marge. Dans cette conception, ils ne sont plus fiscalement considérés comme revendant les produits en leur nom propre, tout en gardant leur statut d’intermédiaire au sens juridique. Un régime fiscal qui pourrait rapidement présenter bien des attraits face au contexte actuel.

Bertrand Jeannin, avocat associé et Bérenger Richard, avocat, Taj, société d’avocats, membre de Deloitte Touche Tohmats
 

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